Как отразить в балансе проценты по займам?

Проценты, причитающиеся к оплате займодавцу (кредитору) признаются расходами, связанными с выполнением обязательств по полученным займам и кредитам (далее - расходы по займам). Порядок учета расходов по займам и кредитам регулируются ПБУ 15/2008 "Учет расходов по займам и кредитам" (Приказ Минфина РФ от 6 октября 2008 г. N 107н). Расходы по займам отражаются в бухгалтерском учете и отчетности в том отчетном периоде, к которому они относятся, на равномерной основе (п. 6 и п. 8 ПБУ 15/2008), как правило, независимо от условий предоставления займа (кредита). Поэтому независимо от того, что срок выплаты процентов наступает вместе со сроком погашения основного обязательства, организация должна включить проценты, причитающиеся оплате заимодавцу, в стоимость инвестиционного актива или в состав прочих расходов (в зависимости от целей получения и использования заемных средств) за отчетный период фактического пользования заемными денежными средствами.
В пункте 4 ПБУ 15/2008 указано, что расходы по займам отражаются в бухгалтерском учете обособленно от основной суммы обязательства по полученному займу (кредиту). Однако нормативный документ не устанавливает какой-либо специальный порядок отражения в бухгалтерской отчетности непогашенных на отчетную дату процентов, причитающихся к оплате заимодавцу, в отличие от прежней редакции ПБУ 15/01.
Следует обратить внимание, что в пункте 17 прежней редакции ПБУ 15/01 "Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию" (Приказ Минфина РФ от 2 августа 2001 г. N 60н) указывалось, что задолженность по полученным займам и кредитам показывается с учетом причитающихся на конец отчетного периода к уплате процентов согласно условиям договоров. Это означало, что в бухгалтерском балансе организация отражала по одной строке величину непогашенных на отчетную дату процентов и величину основного обязательства по займам (кредитам). В настоящее время ПБУ 15/01 утратило силу в связи с введением в действие ПБУ 15/2008 (с бухгалтерской отчетности 2009 г.). Однако на практике организации продолжают следовать пункту 17 ПБУ 15/01.
В формах отчетности для отражения обязательств по кредитам и займам предусмотрены следующие строки:
http://www.fbk.ru/upload/images/0tab1.gif
Заемные средства - это средства, полученные организацией - заемщиком на условиях возвратности и платности, что следует из главы 42 «Заем и кредит» Гражданского кодекса РФ. Непогашенные на отчетную дату проценты, причитающиеся к оплате заимодавцу (кредитору), не удовлетворяют такому определению с той целью, чтоб отражать их по одной строке вместе с основным обязательством по займу (кредиту). Это же подтверждает пункт 20 ПБУ 4/99 "Бухгалтерская отчетность организации" (Приказ Минфина РФ от 6 июля 1999 г. N 43н).
В бухгалтерском балансе активы и обязательства должны представляться с подразделением в зависимости от срока обращения (погашения) на краткосрочные и долгосрочные (п. 19 ПБУ 4/99).
Согласно требованиям ПБУ 15/2008 к раскрытию информации в отчетности организация обязана отразить в отчетности непосредственно само наличие и изменение величины обязательств по займам (кредитам), т.е. в отчетности должна представляться обособленная информация о величине основного обязательства (самого «тела» займа (кредита)).
Таким образом, непогашенные на отчетную дату проценты по кредитам и займам отражаются в бухгалтерском балансе обособленно от основной величины обязательств по займам (кредитам), а именно с разделением на долгосрочные и краткосрочные обязательства по отдельным строкам баланса. Так как специальных строк для отражения таких процентов в форме баланса не предусмотрено, организация самостоятельно выбирает порядок отражения непогашенных процентов в балансе, обособленно от основного обязательства займа (кредита). Например, первый вариант - это могут быть строки, предусмотренные формами отчетности:
http://www.fbk.ru/upload/images/0tab2.gif
Второй вариант - в случае существенности сумм организация может вводить дополнительные строки в баланс специально для обособленного отражения величины непогашенных на отчетную дату процентов по кредитам и займам (п.3 Приказа Минфина РФ от 2 июля 2010 г. №66н) отдельно в разделах «Долгосрочные обязательства» и «Краткосрочные обязательства».
При формировании бухгалтерского баланса организации должны выполнить требования сопоставимости представленных сравнительных показателей (п. 33 ПБУ 4/99). Если организация в балансе отражала непогашенные проценты по займам и кредитам по одной строке с величиной основного обязательства по займам (кредитам) за предыдущий отчетный период, то за отчетный период организация должна представить сравнительные показатели на начало отчетного периода в части непогашенных процентов обособленно от основного обязательства по займам (кредитам).
Кроме того, независимо от способа отражения в балансе величины непогашенных на отчетную дату процентов по кредитам и займам организация обязана раскрыть в отчетности также информацию о величине непогашенных на отчетную дату процентов по кредитам и займам, срок погашения которых уже наступил. В соответствии с п. 19 Приказа Минфина РФ от 22 июля 2003 г. №67н эта информация может раскрываться в пояснительной записке. Начиная с годовой бухгалтерской отчетности за 2011 г. в соответствии с Приказом Минфина РФ от 2 июля 2010 г. №66н эта информация подлежит раскрытию в разделе 5.4. «Просроченная кредиторская задолженность» Пояснений к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках.