Как отражать в учете расходы будущих периодов?

Действительно в приказ Минфина РФ от 29.07.1998 N 34н "Об утверждении Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации" планируется внести ряд изменений. В частности планируется исключить п. 65 и в п. 91, где указано понятие соответственно расходов будущих периодов и доходов будущих периодов.
Однако термины «Расходы будущих периодов» и/или «Доходы будущих периодов» также встречаются в ряде других нормативных документов по бухгалтерскому учету, как например:
• приказ Минфина РФ от 31 октября 2000 г. № 94н Приказ Минфина РФ от 31.10.2000 N 94н "Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению"
• в формах бухгалтерской отчетности в соответствии с Приказом Минфина РФ от 22 июля 2003 г. N 67н
• в формах бухгалтерской отчетности, начиная с годовой бухгалтерской отчетности за 2011 год, в соответствии с Приказом Минфина РФ от 2 июля 2010 г. N 66н
• ПБУ 2/2008 «Учет договоров строительного подряда» (Приказ Минфина РФ от 24.10.2008 N 116н)
В связи с присутствием этих понятий в других нормативных документах по бухгалтерскому учету организация вправе самостоятельно в своей Учетной политике установить определение и порядок учета Расходов будущих периодов и Доходов будущих периодов.
При этом организация может придерживаться другой позиции и отказаться от использования в учете понятия «Расходы будущих периодов».
В соответствии с пунктом 2 статьи 1 Федерального Закона от 21 ноября 1996 г. № 129 ФЗ: Объектами бухгалтерского учета являются имущество организаций, их обязательства и хозяйственные операции, осуществляемые организациями в процессе их деятельности. Определение понятия имущества для целей бухгалтерского учета дано в Концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике России, одобренной Методологическим советом по бухгалтерскому учету при Министерстве финансов Российской Федерации и Президентским советом Института профессиональных бухгалтеров 29 декабря 1997 года (далее – Концепция). В соответствии с пунктом 7.2 Концепции: Имуществом признаются хозяйственные средства, контролируемые организацией в результате прошлых событий ее хозяйственной деятельности и которые должны принести ей экономические выгоды в будущем.
Расходы будущих периодов не подпадают под данное определение и, строго говоря, не могут признаваться в бухгалтерском учете и отчетности организации. Кроме того, реформирование отечественного бухгалтерского учета направлено на сближение его норм с Международными Стандартами Финансовой Отчетности (МСФО), которыми не предусматривается признание такого элемента отчетности как расходы будущих периодов, так как их содержание не отвечает требованиям МСФО по признанию активов.
Если организация приняла решение отказаться от понятия Расходов будущих периодов для целей бухгалтерского учета и отчетности, например, в связи с необходимостью сближения с МСФО, то такое решение признается изменением учетной политики в соответствии с ПБУ 1/2008 "Учетная политика организации" (Приказ Минфина РФ от 06.10.2008 N 106н). Последствия такого решения отражаются в бухгалтерской отчетности ретроспективно, за исключением случаев, когда оценка в денежном выражении таких последствий в отношении периодов, предшествовавших отчетному, не может быть произведена с достаточной надежностью.
Расходы, которые признавались в составе РБП подлежат реклассификации. Как правило, в составе РБП могут отражаться расходы в виде предварительной оплаты договоров на долгосрочное предоставление услуг типа аренды, страхования, подписки, рекламы, а также различные расходы на объекты (работы, услуги), которые используются организацией в течение определенного периода времени, как например:
• Затраты, связанные с
– обслуживанием основных средств и производственных процессов: технические осмотры, регулярные проверки эксплуатируемых основных средств
– получением пропусков, талонов, разрешений
• Расходы на выплату отпускных по накапливаемым и не -накапливаемым оплачиваемым отпускам
• Затраты на аттестацию и обучение сотрудников
• Затраты на приобретение исключительных прав со сроком полезного использования менее 12 месяцев
• Межсезонные расходы, возникающие в связи с обслуживанием земельного участка, на котором расположен карьер по добыче общераспространенных полезных ископаемых
• Затраты на строительство зимних автомобильных дорог (автозимники)
• Расходы связанные с паспортизацией, сертификацией (веществ) конкретной партии готовой продукции (товаров для продажи)
• Затраты, связанные обеспечением промышленной безопасности опасных производственных объектов, пожарной безопасности и безопасных условий труда, в случае наличия признаков дебиторской задолженности
• Затраты на пуско-наладочные работы конкретного актива, а так же пусковые работы в отношении комплекса активов
• Работы и услуги природоохранного назначения (разработка процедур по уменьшению негативного воздействия на окружающую среду, осуществление деятельности по управлению воздействием на окружающую среду)
• Отдельные виды расходов по освоению природных ресурсов
• Книги, техническая литература, брошюры, технологическая документация многократного использования в производственном процессе
• Затраты на:
– исследования (обследования) необходимые для принятия управленческого решения (например, анализ рынка, обследование имущества)
– техническую, технологическую, аналитическую документацию, связанную с созданием конкретного актива
– корректировку технической документации перед переходом на серийный (массовый) выпуск нового изделия (продукта)
– технико-экономическую документацию, связанную с развитием организации в целом
– создание корпоративного стиля
• Затраты по незавершенным НИР (при поэтапной сдаче)
• Затраты на испытание сырья, материалов, полуфабрикатов, инструментов и приспособлений для производства новых изделий, связанные с формированием актива
• Расходы по приобретению имущества до момента принятия решения о его приобретении
• Расходы на приобретение прав на сложное программное обеспечение, базы данных
В ходе реклассификации РБП объекты затрат, учитываемые в составе РБП, необходимо разбить на три большие группы:
• Дебиторская задолженность в виде авансов выданных
• Расходы периода
• Активы – объекты имущества (Нематериальные активы, Основные средства, специальные активы, как например, геолого-разведочные активы, и прочие объекты имущества)
Предварительная оплата договоров на долгосрочное предоставление услуг типа аренды, страхования, подписки, рекламы и прочее не отвечает критерию признания расходов, так как сохраняет за организацией, оплатившей услугу, право требования предоставления услуги либо возврата уплаченных сумм. Даже в тех случаях, когда условиями договора не предусмотрена возможность возврата уплаченных сумм, требование предоставления услуги в любом случае сохраняется. Такая предоплата полностью соответствует признакам дебиторской задолженности и должна признаваться в бухгалтерском учёте именно в таком качестве (в форме выданных авансов или осуществленных предоплат).
Отсутствие каких бы то ни было обязательств другой стороны по предоставлению услуг свидетельствует о том, что услуги уже полностью оказаны, либо о том, что договор досрочно прекращен. В этом случае затраты отвечают критериям признания расхода периода.
Расходы, учитываемые в составе РБП, реклассифицируются как объекты имущества, который в последствии может идентифицирован и обособлен от других объектов имущества, если эти затраты связаны с формированием актива – объекта имущества и принято решение о приобретении этого актива.