Препоны на пути применения УСН
Упрощенная система налогообложения помимо преимуществ имеет один существенный недостаток - ограничительный характер применения. Компаниям и индивидуальным предпринимателям всегда нужно помнить о том, что при нарушении определенных условий они могут утратить право на применение УСН.
Налоговики в письме от 30.07.2018 г. №КЧ-4-7/1464 обобщили судебную практику Президиума ВС РФ, касающуюся применения специальных налоговых режимов.
Компаниям будет интересно узнать исход судебных баталий, ведь для обеспечения единых подходов к разрешению данных категорий споров (ст.126 Конституции РФ, ст.2 и 7 Федерального конституционного закона от 05.02.2014 г. №3-ФКЗ «О Верховном Суде РФ») суды возьмут на вооружение позицию высших судей.
Приведем наиболее интересные и важные решения высших судей из 11 случаев, касающиеся применения УСН.
Несвоевременность уведомления – не повод для отказа в применении УСН
Налоговики не вправе ссылаться на несвоевременность уведомления компании о применении УСН, если ранее ими фактически признана обоснованность применения спецрежима.
Суть спора заключалось в том, что компания фактически применяла УСН (уплачивала авансовые платежи по данному налоговому режиму) без возражений со стороны налогового органа в течение всего первого налогового периода своей деятельности, а уведомление о применении УСН направила с опозданием.
По итогам камералки налоговики пришли к выводу о неправомерности применения компанией УСН, поскольку уведомление о его использовании было направлено несвоевременно.
Как отметили судьи, раз компания платила авансовые платежи по УСН и со стороны налоговиков не было нареканий, то своим поведением в течение налогового периода налоговики фактически признали правомерность применения УСН.
В связи с этим налоговики утратили право ссылаться на положения пп.19 п.3 ст.346.12 НК РФ в обоснование изменения статуса компании, а значит, применение УСН обосновано.
«Преобразованная» УСН
Судьи поддержали право компании применять УСН, если после реорганизации в форме преобразования компания продолжила применять УСН, не подавая при этом налоговикам уведомление о переходе на УСН.
В рассматриваемом случае суды применили п.2 ст.346.13 НК РФ, которым установлена обязательность уведомления о переходе на УСН для вновь созданных компаний. Но из содержания данной нормы однозначно не следует, что ее положения должны применяться к организациям, поставленным на налоговый учет в результате реорганизации в форме преобразования.
Отметим, что и ранее судебной коллегией (Определение ВС РФ от 26.04.2018 г. №309-КГ17-21454, позиция доведена налоговикам Письмом ФНС РФ от 09.07.2018 г. №СА-4-7/13130) была выражена аналогичная позиция, что подавать налоговикам уведомление о переходе на УСН преобразованной в результате реорганизации компании не нужно.
Отметим, что речь идет о реорганизации в форме преобразования, устойчивая судебная практика при реорганизации компании в форме выделения не сложилась.
Дробление бизнеса. Учитываем цель
Несмотря на то, что такие понятия, как «схема дробления бизнеса» либо «дробление бизнеса» используются как в разъяснениях контролирующих органов, так и в судебной практике, их значения не установлены ни в налоговом законодательстве, ни в иных федеральных законах, в том числе регулирующих осуществление предпринимательской и иной экономической деятельности.
Как свидетельствует анализ арбитражной практики, исчерпывающий перечень признаков, свидетельствующий о формальности разделения (дробления) бизнеса, отсутствует. То есть в каждом конкретном случае совокупность доказательств, собранных в рамках мероприятий налогового контроля, будет зависеть от конкретных обстоятельств, установленных в отношении участников схемы и их взаимоотношений.
Мы уже неоднократно отмечали, что сама по себе схема дробления бизнеса не является незаконной.
В последнее время сложилась обширная судебная практика (как в пользу налогоплательщиков, так и в пользу налоговых органов) в отношении возможности дробления бизнеса для сохранения применения спецрежимов.
Судами учитывается взаимозависимость и аффилированность компаний и его контрагентов, наличие у них общего трудового ресурса, использование одного товарного знака (Постановления АС Северо-Западного округа от 16.02.2017 г. №А66-17494/2015, Поволжского округа от 15.04.2016 г. №А12-15531/2015, определением ВС РФ от 05.07.2016 г. №306-КГ16-7326 отказано в передаче дела в судебную коллегию по экономическим спорам ВС РФ).
Например, в одном из дел, компания была создана исключительно с целью недопущения превышения предельного размера дохода, дающего право на применение УСН, установленного п. 4 ст.346.13 НК РФ. И, как следствие, судебные баталии закончились в пользу налоговых органов (Определение ВС РФ от 06.05.2016 г. №303-КГ16-3531).
Для обоснования вывода о применении компанией схемы дробления бизнеса налоговики должны располагать доказательствами, которые в совокупности и взаимосвязи будут однозначно свидетельствовать о совершении компанией совместно с подконтрольными лицами виновных, умышленных согласованных действий, направленных не столько на разделение бизнеса самого по себе, сколько на получение в результате применения такой схемы необоснованной налоговой выгоды.
Маскировка филиала под обособленное подразделение
Если применяющая УСН компания создаст филиал, она будет признана утратившей право на применение спецрежима с начала того квартала, в котором филиал был создан (п. 4 ст. 346.13 НК РФ).
Установленное пп.1 п.3 ст.346.12 НК РФ ограничение не распространяется на созданные налогоплательщиком обособленные подразделения, которые филиалами не являются. Это подтверждается и многочисленными разъяснениями контролирующих органов (письма Минфина РФ от 29.10.2015 г. №03-11-06/62392, от 14.10.2015 г. №03-11-06/2/58685, от 12.05.2014 г. №03-11-06/2/22075).
На практике нередки ситуации, когда налоговики признают филиалами созданные обособленные подразделения.
Понятие филиала ни в главе 26.2, ни в ст. 11 НК РФ не дано. Поэтому обратимся к другим отраслям законодательства, как этого требует п. 1 ст. 11 НК РФ, а именно к гражданскому законодательству.
При решении вопроса о наличии у компании филиала учитывается единовременное соблюдение ряда условий, предусмотренных ст. 55 ГК РФ, а именно:
При отсутствии хотя бы одного из перечисленных в ст. 55 ГК РФ условий структурное подразделение организации не может быть признано.
Некоторые компании формально создают филиалы с целью изменения режима налогообложения с УСН на общий режим налогообложения. Такая схема используется, как правило, с целью возмещения из бюджета сумм НДС.
А поэтому, если создание филиала было формальным (например, филиал просуществовал недолго, был создан сразу после заключения договора в счет которого произведена предоплата, включающая в себя НДС, в филиале нет сотрудников и пр.), то компания теряет право на применение УСН (Постановления АС Северо-Кавказского округа от 05.02.2015 г. №А53-23812/2013, АС Восточно-Сибирского округа от 10.10.2017 г. №А10-5382/2016, Западно-Сибирского округа от 27.02.2017 г. №А27-24475/2015).
Президиум ВС РФ привел те же доводы нижестоящих судов.
Лимит по основным средствам касается и ИП
Высшие судьи поддержали позицию контролирующих органов по поводу утраты ИП права на применение УСН в случае допущения превышения стоимости основных средств (п.4 ст.346.12 НК РФ, Письмо Минфина РФ от 28.09.2017 г. №03-11-06/2/62973). Таким образом, ИП наравне с компаниями утрачивают право на применение УСН в случае превышения предельного размера остаточной стоимости основных средств (на сегодняшний день – 150 млн рублей).
Выбранный объект изменению не подлежит
По тем или иным причинам компании рассчитывают единый налог при УСН, используя объект «доходы минус расходы», хотя подавали уведомление на выбор другого объекта («доходы»).
Арбитры поддержали налоговиков (Письмо ФНС РФ от 02.06.2016 г. №СД-3-3/2511), что в середине года по своему усмотрению нельзя менять выбранных объект налогообложения.
«Строительный» вычет по НДС
Зачастую компании, занимающиеся стройкой, вводят объект в эксплуатацию, будучи уже на ОСНО. При этом сами работы велись, когда компания применяла УСН.
Если ввод объекта основного средства в эксплуатацию произошел в периоде применения ОСНО, то «входной» НДС по строительным работам принимается к вычету в общеустановленной порядке (ст.171 – 172 НК РФ).
Налоговики в письме от 30.07.2018 г. №КЧ-4-7/1464 обобщили судебную практику Президиума ВС РФ, касающуюся применения специальных налоговых режимов.
Компаниям будет интересно узнать исход судебных баталий, ведь для обеспечения единых подходов к разрешению данных категорий споров (ст.126 Конституции РФ, ст.2 и 7 Федерального конституционного закона от 05.02.2014 г. №3-ФКЗ «О Верховном Суде РФ») суды возьмут на вооружение позицию высших судей.
Приведем наиболее интересные и важные решения высших судей из 11 случаев, касающиеся применения УСН.
Несвоевременность уведомления – не повод для отказа в применении УСН
Налоговики не вправе ссылаться на несвоевременность уведомления компании о применении УСН, если ранее ими фактически признана обоснованность применения спецрежима.
Суть спора заключалось в том, что компания фактически применяла УСН (уплачивала авансовые платежи по данному налоговому режиму) без возражений со стороны налогового органа в течение всего первого налогового периода своей деятельности, а уведомление о применении УСН направила с опозданием.
По итогам камералки налоговики пришли к выводу о неправомерности применения компанией УСН, поскольку уведомление о его использовании было направлено несвоевременно.
Как отметили судьи, раз компания платила авансовые платежи по УСН и со стороны налоговиков не было нареканий, то своим поведением в течение налогового периода налоговики фактически признали правомерность применения УСН.
В связи с этим налоговики утратили право ссылаться на положения пп.19 п.3 ст.346.12 НК РФ в обоснование изменения статуса компании, а значит, применение УСН обосновано.
«Преобразованная» УСН
Судьи поддержали право компании применять УСН, если после реорганизации в форме преобразования компания продолжила применять УСН, не подавая при этом налоговикам уведомление о переходе на УСН.
В рассматриваемом случае суды применили п.2 ст.346.13 НК РФ, которым установлена обязательность уведомления о переходе на УСН для вновь созданных компаний. Но из содержания данной нормы однозначно не следует, что ее положения должны применяться к организациям, поставленным на налоговый учет в результате реорганизации в форме преобразования.
Отметим, что и ранее судебной коллегией (Определение ВС РФ от 26.04.2018 г. №309-КГ17-21454, позиция доведена налоговикам Письмом ФНС РФ от 09.07.2018 г. №СА-4-7/13130) была выражена аналогичная позиция, что подавать налоговикам уведомление о переходе на УСН преобразованной в результате реорганизации компании не нужно.
Отметим, что речь идет о реорганизации в форме преобразования, устойчивая судебная практика при реорганизации компании в форме выделения не сложилась.
Дробление бизнеса. Учитываем цель
Несмотря на то, что такие понятия, как «схема дробления бизнеса» либо «дробление бизнеса» используются как в разъяснениях контролирующих органов, так и в судебной практике, их значения не установлены ни в налоговом законодательстве, ни в иных федеральных законах, в том числе регулирующих осуществление предпринимательской и иной экономической деятельности.
Как свидетельствует анализ арбитражной практики, исчерпывающий перечень признаков, свидетельствующий о формальности разделения (дробления) бизнеса, отсутствует. То есть в каждом конкретном случае совокупность доказательств, собранных в рамках мероприятий налогового контроля, будет зависеть от конкретных обстоятельств, установленных в отношении участников схемы и их взаимоотношений.
Мы уже неоднократно отмечали, что сама по себе схема дробления бизнеса не является незаконной.
В последнее время сложилась обширная судебная практика (как в пользу налогоплательщиков, так и в пользу налоговых органов) в отношении возможности дробления бизнеса для сохранения применения спецрежимов.
Судами учитывается взаимозависимость и аффилированность компаний и его контрагентов, наличие у них общего трудового ресурса, использование одного товарного знака (Постановления АС Северо-Западного округа от 16.02.2017 г. №А66-17494/2015, Поволжского округа от 15.04.2016 г. №А12-15531/2015, определением ВС РФ от 05.07.2016 г. №306-КГ16-7326 отказано в передаче дела в судебную коллегию по экономическим спорам ВС РФ).
Например, в одном из дел, компания была создана исключительно с целью недопущения превышения предельного размера дохода, дающего право на применение УСН, установленного п. 4 ст.346.13 НК РФ. И, как следствие, судебные баталии закончились в пользу налоговых органов (Определение ВС РФ от 06.05.2016 г. №303-КГ16-3531).
Для обоснования вывода о применении компанией схемы дробления бизнеса налоговики должны располагать доказательствами, которые в совокупности и взаимосвязи будут однозначно свидетельствовать о совершении компанией совместно с подконтрольными лицами виновных, умышленных согласованных действий, направленных не столько на разделение бизнеса самого по себе, сколько на получение в результате применения такой схемы необоснованной налоговой выгоды.
Маскировка филиала под обособленное подразделение
Если применяющая УСН компания создаст филиал, она будет признана утратившей право на применение спецрежима с начала того квартала, в котором филиал был создан (п. 4 ст. 346.13 НК РФ).
Установленное пп.1 п.3 ст.346.12 НК РФ ограничение не распространяется на созданные налогоплательщиком обособленные подразделения, которые филиалами не являются. Это подтверждается и многочисленными разъяснениями контролирующих органов (письма Минфина РФ от 29.10.2015 г. №03-11-06/62392, от 14.10.2015 г. №03-11-06/2/58685, от 12.05.2014 г. №03-11-06/2/22075).
На практике нередки ситуации, когда налоговики признают филиалами созданные обособленные подразделения.
Понятие филиала ни в главе 26.2, ни в ст. 11 НК РФ не дано. Поэтому обратимся к другим отраслям законодательства, как этого требует п. 1 ст. 11 НК РФ, а именно к гражданскому законодательству.
При решении вопроса о наличии у компании филиала учитывается единовременное соблюдение ряда условий, предусмотренных ст. 55 ГК РФ, а именно:
- утверждение создавшим его юридическим лицом положения о филиале (представительстве);
- наделение филиала (представительства) имуществом;
- назначение руководителя филиала (представительства);
- осуществление филиалом (представительством) функции защиты интересов юридического лица;
- указание филиала (представительства) в едином государственном реестре юридических лиц
При отсутствии хотя бы одного из перечисленных в ст. 55 ГК РФ условий структурное подразделение организации не может быть признано.
Некоторые компании формально создают филиалы с целью изменения режима налогообложения с УСН на общий режим налогообложения. Такая схема используется, как правило, с целью возмещения из бюджета сумм НДС.
А поэтому, если создание филиала было формальным (например, филиал просуществовал недолго, был создан сразу после заключения договора в счет которого произведена предоплата, включающая в себя НДС, в филиале нет сотрудников и пр.), то компания теряет право на применение УСН (Постановления АС Северо-Кавказского округа от 05.02.2015 г. №А53-23812/2013, АС Восточно-Сибирского округа от 10.10.2017 г. №А10-5382/2016, Западно-Сибирского округа от 27.02.2017 г. №А27-24475/2015).
Президиум ВС РФ привел те же доводы нижестоящих судов.
Лимит по основным средствам касается и ИП
Высшие судьи поддержали позицию контролирующих органов по поводу утраты ИП права на применение УСН в случае допущения превышения стоимости основных средств (п.4 ст.346.12 НК РФ, Письмо Минфина РФ от 28.09.2017 г. №03-11-06/2/62973). Таким образом, ИП наравне с компаниями утрачивают право на применение УСН в случае превышения предельного размера остаточной стоимости основных средств (на сегодняшний день – 150 млн рублей).
Выбранный объект изменению не подлежит
По тем или иным причинам компании рассчитывают единый налог при УСН, используя объект «доходы минус расходы», хотя подавали уведомление на выбор другого объекта («доходы»).
Арбитры поддержали налоговиков (Письмо ФНС РФ от 02.06.2016 г. №СД-3-3/2511), что в середине года по своему усмотрению нельзя менять выбранных объект налогообложения.
«Строительный» вычет по НДС
Зачастую компании, занимающиеся стройкой, вводят объект в эксплуатацию, будучи уже на ОСНО. При этом сами работы велись, когда компания применяла УСН.
Если ввод объекта основного средства в эксплуатацию произошел в периоде применения ОСНО, то «входной» НДС по строительным работам принимается к вычету в общеустановленной порядке (ст.171 – 172 НК РФ).
Материал подготовлен специалистами Компании «РосКо—Консалтинг и аудит».
Редактировано: 23 октября 2018
Это понравилось
2947
